Inmovilizado material NRV nº 2. Capitalización de gastos financieros.

Sobre los criterios aplicables a la capitalización de gastos financieros, en el supuesto de que se generen ingresos financieros por invertir los fondos procedentes de la financiación ajena.

Una sociedad concesionaria solicita un préstamo para financiar la edificación de un hospital. Durante la fase de construcción, entre la fecha de recepción de los fondos y el pago a los proveedores, la sociedad invierte el importe recibido y obtiene ingresos financieros. A la vista de esta circunstancia se pregunta si dichos ingresos deben minorar el importe de los gastos susceptibles de activación como mayor valor del hospital, o por el contrario deben lucir como un ingreso financiero en la cuenta de pérdidas y ganancias de la sociedad.

En el marco del anterior Plan General de Contabilidad de 1990 este Instituto se pronunció sobre esta cuestión en la consulta 4 publicada en el Boletín del ICAC (BOICAC) nº 36, de diciembre de 1998, concluyendo que los gastos financieros derivados de fuentes de financiación ajena que transitoriamente no se apliquen a la inversión del inmovilizado en curso para la que se obtuvieron, no pueden capitalizarse y deben considerarse un gasto financiero del ejercicio en que se produzcan. En relación con los ingresos financieros, en la respuesta se precisa que deben lucir en la cuenta de pérdidas y ganancias.

De los términos en que está redactada la consulta, parece desprenderse que el consultante pregunta sobre la vigencia del citado criterio tras la entrada en vigor del nuevo Plan General de Contabilidad (PGC 2007), aprobado por Real Decreto 1514/07, de 16 de noviembre.

De acuerdo con el principio de devengo contenido en el "Marco Conceptual de la Contabilidad" del PGC 2007, los ingresos financieros producidos por la inversión de los fondos obtenidos por la financiación ajena se reflejarán contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias como un ingreso financiero en el ejercicio en que se producen.

Acerca de la activación de la carga financiera, la norma de registro y valoración (NRV) 2ª. "Inmovilizado material" del PGC 2007, establece:

"En los inmovilizados que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción".

Adicionalmente, al amparo de la disposición transitoria quinta del Real Decreto 1514/2007, en el nuevo marco contable, la consulta 3 publicada en el BOICAC nº 75, de octubre de 2008, ha declarado expresamente en vigor la metodología sobre activación de gastos financieros regulada, con un alcance general, en la Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas de 9 de mayo de 2000, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de producción.

Sobre la cuestión planteada por el consultante, respecto a si la activación de los gastos financieros se debe realizar por el total de los mismos, o por la diferencia de éstos y los ingresos obtenidos por la inversión de los fondos, el PGC 2007 no se pronuncia. Sin embargo, considerando que la NRV 2ª sigue estableciendo como principio rector que lleva a la capitalización de la carga financiera, el hecho de que la misma se haya atribuido a la adquisición, fabricación o construcción, no cabe duda que si los fondos han generado ingresos, durante su periodo de generación no han sido aplicados a financiar la obra y, en consecuencia, dichos gastos no deberían ser objeto de capitalización en la parte proporcional asociada a la financiación que ha originado los citados ingresos.

En definitiva, este Instituto considera vigente el criterio incluido en la consulta 4, publicada en el Boletín del ICAC (BOICAC) nº 36, de diciembre de 1998, en cuya virtud, los ingresos financieros en todo caso deben lucir en la cuenta de pérdidas y ganancias, y los gastos devengados durante el periodo transitorio en que se ha invertido la financiaci&